IFRS 15 : le chiffre d’affaires en 5 étapes, et ce qui change par rapport au CGNC
Un éditeur de logiciels signe un contrat de 360 000 dirhams : licence, installation et deux ans de maintenance. Selon le CGNC, il comptabilise 290 000 dirhams de chiffre d’affaires la première année. Selon IFRS 15, seulement 265 500. Même contrat, même facture : la différence vient de la façon de découper le contrat. Voici le modèle en 5 étapes de la norme IFRS 15, appliqué à cet exemple, et sa comparaison avec le CGNC.
Ce que règle la norme IFRS 15
La norme, « Produits des activités ordinaires tirés des contrats conclus avec des clients », fixe un principe unique : l’entreprise comptabilise son chiffre d’affaires lorsqu’elle transfère au client le contrôle d’un bien ou d’un service, pour le montant de la contrepartie qu’elle s’attend à recevoir.
Elle s’applique à tous les secteurs, avec un modèle commun en cinq étapes. C’est ce modèle qui structure la reconnaissance du chiffre d’affaires selon IFRS 15.
L’exemple : un contrat à trois composantes
Le 1er octobre N, l’éditeur signe avec un client un contrat de 360 000 dirhams hors taxes, facturé en une fois à la signature :
- une licence d’utilisation du logiciel, livrée en octobre ;
- l’installation et le paramétrage, réalisés en octobre ;
- la maintenance pendant 24 mois, d’octobre N à septembre N+2.
La facture détaille : licence 240 000, installation 40 000 et maintenance 80 000 dirhams. Vendus séparément, ces éléments valent respectivement 240 000, 40 000 et 120 000 dirhams, soit 400 000 dirhams : le client obtient une remise de 40 000 dirhams sur l’ensemble.
Étape 1 : identifier le contrat
IFRS 15 s’applique à un contrat approuvé par les parties, qui crée des droits et des obligations, prévoit des conditions de paiement et dont l’encaissement est probable. Ici, le contrat signé remplit ces conditions : c’est le point de départ de la reconnaissance du chiffre d’affaires.
Étape 2 : identifier les obligations de prestation
Une obligation de prestation est une promesse de fournir un bien ou un service distinct. Le client peut utiliser la licence sans l’installation de l’éditeur, et la maintenance est vendue séparément : le contrat contient trois obligations de prestation distinctes.
Étape 3 : déterminer le prix de transaction
Le prix de transaction est la contrepartie attendue : 360 000 dirhams. La norme demande d’y intégrer, le cas échéant, les éléments variables (remises sur volume, pénalités, primes de performance) et l’effet d’un financement important si le paiement est très décalé.
Étape 4 : répartir le prix entre les obligations
Le prix est réparti au prorata des prix de vente spécifiques, et non selon les montants de la facture. La remise de 10 % (40 000 sur 400 000) est donc répartie sur les trois composantes :
| Obligation (DH) | Prix de vente spécifique | Prix réparti selon IFRS 15 | Montant facturé |
|---|---|---|---|
| Licence | 240 000 | 216 000 | 240 000 |
| Installation | 40 000 | 36 000 | 40 000 |
| Maintenance | 120 000 | 108 000 | 80 000 |
| Total | 400 000 | 360 000 | 360 000 |
Étape 5 : comptabiliser le chiffre d’affaires
Chaque obligation est comptabilisée lorsque son contrôle est transféré au client :
- à une date donnée pour la licence et l’installation, réalisées en octobre N ;
- progressivement pour la maintenance, sur 24 mois, soit 4 500 dirhams par mois.
Pour l’exercice N (trois mois de maintenance), le chiffre d’affaires IFRS 15 est de 216 000 + 36 000 + 13 500 = 265 500 dirhams.
La comparaison avec le CGNC
Le CGNC ne contient pas de modèle en cinq étapes pour la reconnaissance du chiffre d’affaires. Il repose sur le principe de spécialisation des exercices : les produits sont rattachés à l’exercice au cours duquel la livraison du bien ou l’exécution du service est réalisée. Les produits facturés d’avance sont neutralisés en fin d’exercice par le compte 4491 « Produits constatés d’avance ».
En pratique, la comptabilité tenue selon le CGNC suit les montants de la facture : la maintenance est rattachée aux exercices pour 80 000 dirhams, soit 3 333 dirhams par mois.
| Exercice N (DH) | CGNC | IFRS 15 |
|---|---|---|
| Licence | 240 000 | 216 000 |
| Installation | 40 000 | 36 000 |
| Maintenance (3 mois) | 10 000 | 13 500 |
| Chiffre d’affaires de N | 290 000 | 265 500 |
| Produits constatés d’avance au 31/12/N | 70 000 | 94 500 |
L’écart de 24 500 dirhams n’est pas une erreur : IFRS 15 déplace une partie de la marge de la vente de la licence vers la maintenance, parce que la remise accordée porte sur l’ensemble du contrat. Sur la durée totale, le chiffre d’affaires reste de 360 000 dirhams dans les deux référentiels : seul son rythme change.
Dans les comptes CGNC, l’écriture de fin d’exercice porte le montant non acquis au débit du compte 712 « Ventes de biens et services produits » et au crédit du compte 4491 « Produits constatés d’avance ». Sous IFRS 15, la contrepartie est présentée en passif sur contrat.
Ce que cela change pour une PME marocaine
Une PME qui établit ses comptes sociaux selon le CGNC n’applique pas IFRS 15. La norme la concerne pourtant dans trois situations : lorsqu’elle est filiale d’un groupe qui publie en IFRS, lorsqu’elle prépare des comptes pour un investisseur étranger, ou lorsqu’elle envisage une introduction en bourse. Dans ces cas, les contrats à plusieurs composantes (vente + installation + service, matériel + abonnement) doivent être retraités.
Le même exercice de rigueur sert aussi en CGNC : séparer clairement les composantes d’un contrat évite de constater trop tôt un chiffre d’affaires qui correspond à un service encore dû. Notre article sur IAS 37 et les provisions traite d’un autre écart fréquent entre les deux référentiels.
En résumé
IFRS 15 organise la reconnaissance du chiffre d’affaires en cinq étapes : identifier le contrat, identifier les obligations de prestation, déterminer le prix, le répartir selon les prix de vente spécifiques, puis comptabiliser à la date du transfert de contrôle ou progressivement. Le CGNC suit la facture et la spécialisation des exercices. Sur un même contrat de 360 000 dirhams, l’écart de chiffre d’affaires la première année atteint 24 500 dirhams. Le texte de la norme est publié par l’IFRS Foundation, et le CGNC par le ministère de l’Économie et des Finances.
Article établi à partir de la norme IFRS 15 et du CGNC (principe de spécialisation des exercices, compte 4491).
